Škoda spôsobená lykožrútom

Otázka

Účtovná jednotka obstarala les za účelom jeho pestovania a ťažby. Na majetku –
lesnom poraste došlo k znehodnoteniu z dôvodu napadnutia stromov lykožrútom. Les
je v účtovníctve účtovnej jednotky zaúčtovaný na účte 031 – Pozemky v
obstarávacej cene. Z dôvodu napadnutia lesného porastu lykožrútom sa hodnota
majetku podľa vyjadrenia lesného hospodára znížila. Drevo napadnuté týmto
škodcom je znehodnotené. Ide asi o 40% plochy pozemku. Táto situácia nie je
spôsobená vplyvom človeka. Ako má účtovná jednotka správne zaúčtovať obstaranie
lesa, jeho pestovanie, ťažbu a zníženie hodnoty lesa (548, 549 alebo opravná
položka) a aký to má vplyv na základ dane, napr. v súvislosti s § 19 ods. 3
písm. g) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov
(ďalej len „zákon o dani z príjmov“)?
Odpoveď
Pre účely tohto stanoviska vychádzame z predpokladu, že účtovná jednotka účtuje
v sústave podvojného účtovníctva podľa opatrenia MF SR č. 23 054/2002-92, ktorým
sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre
podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších
predpisov (ďalej len „postupy účtovania“).
Ak účtovná jednotka obstarala les za účelom pestovania, súčasťou obstarávacej
ceny lesného pozemku sú v súlade s § 38 ods. 2 postupov účtovania aj lesné
porasty. Obstaranie lesného pozemku vrátane lesného porastu sa účtuje na účte
042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku do času jeho uvedenia do užívania a
následne sa zaradí do majetku na účet 031 - Pozemky, pričom podľa § 42 postupov
účtovania sa vedie analytická evidencia podľa jednotlivých zložiek dlhodobého
hmotného majetku, t. j. osobitne hodnota pozemku a osobitne hodnota lesného
porastu.

Podľa § 2 písm. m) zákona č. 326/2005 Z. z. o lesoch v znení neskorších
predpisov (ďalej len „zákon o lesoch“) sa pestovaním lesov rozumie súbor
činností zameraných na semenárstvo, škôlkarstvo, zakladanie, obnovu a výchovu
lesa, s cieľom zabezpečiť trvalé plnenie funkcií lesov. Náklady vynaložené na
pestovanie, resp. dopestovanie lesa sú nákladmi bežného účtovného obdobia,
pričom sa zohľadňuje vytvorená rezerva na lesnú
pestovnú činnosť, ak ju má účtovná jednotka vytvorenú.

Zákon o lesoch okrem definície pestovania lesa ustanovuje aj definíciu ťažby
dreva, ktorou sa podľa § 22 ods. 1 zákona o lesoch rozumie proces zahrňujúci
vyznačovanie stromov určených na výrub, technologickú prípravu pracoviska, výrub
stromov a sústreďovanie dreva na odvozné miesto. Od momentu, keď dochádza k
procesu ťažby dreva, tak náklady súvisiace s procesom ťažby dreva sa aktivujú do
nedokončenej výroby. Výrobkom sa
následne stane vyťažené drevo, z ktorého predaja sa dosahujú výnosy.

Napadnutie lesného porastu lykožrútom spôsobilo zníženie jeho hodnoty, ktoré
nemá dočasný charakter, a preto sa v súlade s § 68 ods. 8 postupov účtovania
účtuje na ťarchu účtu 549 – Manká a škody. Súvzťažný účet závisí od skutočnosti,
či lykožrút napadol les v čase jeho pestovania, alebo už v čase keď bol začatý
proces ťažby dreva. V nadväznosti na uvedené účtovanie zníženia hodnoty lesa sa
účtuje na ťarchu účtu 549 – Manká a škody
súvzťažne v prospech účtu 031 – Pozemky, ak lykožrút napadol drevo v procese
pestovania lesa alebo v prospech príslušného účtu účtovej skupiny 12 – Zásoby
vlastnej výroby, ak lykožrút napadol drevo v procese jeho ťažby.

Daňovými výdavkami podľa § 19 ods. 3 písm. g) zákona o dani z príjmov sú aj
škody nezavinené daňovníkom

1. vzniknuté v dôsledku živelnej pohromy, napríklad zemetrasenia, povodne,
krupobitia, lavíny alebo blesku,
2. spôsobené neznámym páchateľom v zdaňovacom období, v ktorom bola táto
skutočnosť potvrdenápolíciou.

Naopak daňovými výdavkami nie sú podľa § 21 ods. 2 písm. e) zákona o dani z
príjmov manká a škody presahujúce prijaté náhrady s výnimkou uvedenou v § 19
ods. 3 písm. g) zákona o dani z príjmov, stratného v maloobchodnom predaji na
základe ekonomicky odôvodnených noriem úbytkov tovaru určených daňovníkom a s
výnimkou nezavinených úhynov zvierat, ktoré nie sú na účely tohto zákona hmotným
majetkom; škodou nie je
preukázaný úhyn alebo nutná porážka zvieraťa zo základného stáda.

V uvedenom prípade odporúčame postupovať podľa § 21 ods. 2 písm. e) zákona o
dani z príjmov, t. j. zaúčtované manká a škody presahujúce prijaté náhrady
nebudú daňovými výdavkami.

stanovisko vydané dňa 31.1.2019