Príjem zo závislej činnosti (zamestnania) vykonávanej na území SR (§ 16 ods. 1
písm. b) zákona o dani z príjmov)
Príjem zo závislej činnosti (zamestnania) vykonávanej na území SR [§ 16 ods. 1
písm. b) zákona o dani z príjmov]
Rozhodujúcou podmienkou pre zdaniteľnosť príjmov zo závislej činnosti je
vykonávanie tejto činnosti na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. b) zákona o dani
z príjmov. Ide o príjmy napr. z pracovnoprávneho vzťahu, služobného pomeru,
štátnozamestnaneckého pomeru, členského pomeru alebo z obdobného vzťahu, v
ktorom pri výkone práce pre platiteľa príjmu (zamestnávateľa) je nerezident SR
povinný dodržiavať jeho pokyny alebo príkazy. Patria sem aj príjmy spoločníka a
konateľa spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditistu komanditnej spoločnosti
a iné.
Za príjem zo závislej činnosti sa považuje aj príjem z činnosti, ktorú
nerezident SR vykonáva na palubách lietadiel alebo lodí prevádzkovaných
daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou (rezidentom SR).
Príjem nerezidenta SR zo závislej činnosti je oslobodený od dane na území SR
vtedy, ak mu tento príjem vypláca zahraničný zamestnávateľ (nerezident SR),
ktorý na území SR nemá stálu prevádzkareň a časové obdobie súvisiace s výkonom
tejto činnosti na našom území nepresiahne 183 dní v akomkoľvek období 12 po sebe
nasledujúcich mesiacov. Uvedené platí za predpokladu, že nejde o príjmy umelca,
športovca alebo artistu (alebo príjmy z podobných činností) a o príjmy z
činností vykonávaných v stálej prevádzkarni a o príjem zo závislej činnosti
(zamestnania) vykonávanej na území SR [§ 16 ods. 1 písm. b) zákona o dani z
príjmov].
FAQ
Otázka č. 1 – Český rezident je zamestnaný v SR u slovenského zamestnávateľa
Slovenský zamestnávateľ zamestnáva na území SR na dohodu o vykonaní práce
českého rezidenta. Kde sa majú platiť preddavky na daň z tejto závislej
činnosti? V SR alebo v ČR? Je rezident ČR povinný podať na území SR daňové
priznanie z týchto príjmov?
Odpoveď
Podľa § 16 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov a článku 14 ods. 1 zmluvy o
zamedzení dvojitého zdanenia medzi SR a ČR (publikovaná v Zbierke zákonov pod č.
238/2003) sa príjem daňového rezidenta Českej republiky zo závislej činnosti
vykonávanej na území Slovenskej republiky pre zamestnávateľa so sídlom na území
SR zdaňuje na území Slovenskej republiky.
Slovenský platiteľ príjmu (platiteľ dane) zráža preddavky na daň z tohto príjmu
v súlade § 35 zákona o dani z príjmov a má rovnaké povinnosti ako u ostatných
rezidentných (slovenských) zamestnancov (napr. uvádzanie v mesačnom prehľade).
Po skončení zdaňovacieho obdobia je potrebné tento príjem na území SR
vysporiadať buď prostredníctvom daňového priznania, ktoré podá nerezidentný
daňovník alebo prostredníctvom ročného zúčtovania, ktoré vykoná slovenský
zamestnávateľ, ak sú splnené zákonom stanovené podmienky.
Na území ČR bude tento zamestnanec zdaňovať svoje celosvetové príjmy (tzn.
súčasťou príjmov budú aj príjmy zo závislej činnosti vykonávanej na území SR) a
eliminovať dvojité zdanenie príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR metódou
uvedenou v zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia.
Otázka č. 2 – Taliansky rezident zamestnaný v SR pre talianskeho zamestnávateľa
Talianska spoločnosť má na Slovensku klasickú stálu prevádzkareň. Jej
zamestnanec, taliansky rezident, pracuje v mieste stálej prevádzkarne viac ako
183 dní. Mzdu mu vypláca talianska spoločnosť. V ktorom štáte bude tento príjem
zo závislej činnosti zdaňovaný?
Odpoveď
Keďže Slovenská republika je v daňových vzťahoch s Talianskou republikou viazaná
Zmluvou medzi Československou socialistickou republikou a Talianskou republikou
o zamedzení dvojitého zdanenia v odbore daní z príjmu a o zabránení daňovému
úniku, ktorá bola uverejnená v Zbierke zákonov pod č. 17/1985 (ďalej len
„zmluva“), je pri riešení predmetnej problematiky potrebné postupovať v súlade s
príslušnými ustanoveniami zmluvy.
Podľa článku 15 ods. 2 zmluvy je možné zdaniť odmeny, ktoré poberá rezident
Talianska z dôvodu zamestnania vykonávaného v Slovenskej republike len v
Taliansku, ak dôjde k súčasnému splneniu nasledujúcich troch podmienok:
1. príjemca príjmu sa zdržiava v Slovenskej republike jedno alebo viac období,
ktoré v úhrne nepresiahnu 183 dní v daňovom roku, a
2. odmeny sa vyplácajú zamestnávateľom alebo za zamestnávateľa, ktorý nie je
rezidentom Slovenskej republiky, a
3. odmeny nejdú na ťarchu stálej prevádzkarne alebo stálej základne, ktoré má
zamestnávateľ v Slovenskej republike.
Ak je v predloženom prípade porušená podmienka v článku 15 ods. 2 písm. a)
zmluvy (t.j. ak sa taliansky zamestnanec zdržiava na území SR za účelom výkonu
závislej činnosti viac ako 183 dní v daňovom roku) a (alebo) ak je porušená
podmienka v článku 15 ods. 2 písm. c) zmluvy, ide o zdaniteľný príjem podľa § 2
písm. h) zákona o dani z príjmov.
Pri určení spôsobu zdaňovania príjmov zo závislej činnosti talianskeho
zamestnanca je v takom prípade potrebné vychádzať z príslušných ustanovení
zákona o dani z príjmov.
Podľa § 48 ods. 1 zákona o dani z príjmov platiteľom dane podľa § 35, 43 a 44 je
aj fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v
zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky stálu prevádzkareň alebo tu
zamestnáva zamestnancov dlhšie ako 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých
obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov.
Ak sa podľa § 48 zákona o dani z príjmov stáva taliansky zamestnávateľ
platiteľom dane, sú predmetné zdaniteľné príjmy talianskeho zamestnanca
zdaňované prostredníctvom neho a to podľa § 35 zákona o dani z príjmov.
Platiteľ dane odvádza zrazené preddavky na daň miestne príslušnému správcovi
dane najneskôr do piatich dní po dni výplaty, poukázania alebo pripísania
zdaniteľnej mzdy zamestnancovi k dobru, ak správca dane na základe jeho žiadosti
neurčí inak.
Otázka č. 3 – Nemecký rezident je konateľom v slovenskej obchodnej spoločnosti
Slovenská obchodná spoločnosť na základe zmluvy o výkone funkcie konateľa
vypláca príjem konateľovi, ktorý je daňovým rezidentom Nemecka. V ktorom štáte
sa bude zdaňovať jeho príjem? Ak na Slovensku, môže mu slovenská spoločnosť
urobiť ročné zúčtovanie dane? Žiadne iné príjmy okrem uvedeného nemá ani v SR
ani v Nemecku.
Odpoveď
Na účely tejto odpovede vychádzame z predpokladu, že konateľ slovenskej
obchodnej spoločnosti je na daňové účely rezidentom Nemecka podľa zákona o dani
z príjmov, a zároveň aj podľa článku 4 Zmluvy medzi Československou
socialistickou republikou a Spolkovou republikou Nemecka o zamedzení dvojakého
zdanenia v odbore daní z príjmu a z majetku (uverejnená pod č. 18/1984 Zb..,
ďalej len "zmluva"). Ďalej predpokladáme, že tomuto konateľovi (rezidentovi
Nemecka) je vyplácaný príjem za prácu konateľa vykonávanej na území SR.
Príjmom zo závislej činnosti je podľa § 5 ods. 1 písm. b) zákona o dani z
príjmov aj príjem za prácu konateľov spoločností s ručením obmedzeným. V súlade
s § 16 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov je príjmom zo zdrojov na území SR
daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou aj príjem zo závislej činnosti
vykonávanej na území SR.
Príjem konateľa slovenskej spoločnosti, ktorá je na daňové účely rezidentom
Slovenskej republiky, je zdaniteľný na území Slovenskej republiky tiež podľa
článku 15 zmluvy.
S ohľadom na uvedené je predmetný príjem konateľa zo závislej činnosti
považovaný podľa § 2 písm. h) zákona o dani z príjmov za zdaniteľný príjem na
území SR.
Slovenský zamestnávateľ (platiteľ príjmu) odvedie z takéhoto príjmu preddavok na
daň zo závislej činnosti na území SR v zmysle § 35 zákona o dani z príjmov tak,
ako ostatným zamestnancom (rezidentom SR).
Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e) zákona o dani z príjmov]
si na našom území vysporiadava len príjmy dosiahnuté zo zdrojov na území SR (nie
celosvetové príjmy). Ak tento daňovník (rezident Nemecka) dosiahol na území SR
zdaniteľné príjmy len zo závislej činnosti (§ 5 zákona o dani z príjmov),
slovenský zamestnávateľ mu môže vykonať ročné zúčtovanie preddavkov na daň, ak
sú splnené podmienky vymedzené v § 38 zákona o dani z príjmov. O vykonaní
ročného zúčtovania zamestnávateľ tomuto daňovníkovi vystaví potvrdenie, ktoré
tento daňovník použije pri vysporiadaní si svojej celosvetovej daňovej
povinnosti v štáte svojej rezidencie (v Nemecku). Na zamedzenie dvojitého
zdanenia týchto príjmov uplatní v Nemecku príslušnú metódu určenú v zmluve
(článok 23 zmluvy).
Otázka č. 4 – Maďarský rezident je zamestnaný v slovenskej spoločnosti
Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou (rezident Maďarska) je zamestnaný v
slovenskej firme, ale práce vykonáva v Holandsku. Je v uvedenom prípade
príjem rezidenta Maďarska za práce vykonávané v Holandsku zdaniteľný na území
SR? Je rezident Maďarska povinný podať v SR daňové priznanie?
Odpoveď
Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou – rezident Maďarska je povinný na
území SR vysporiadať len daňovú povinnosť z príjmov plynúcich zo zdrojov na
tomto území (§ 16 zákona o dani z príjmov).
Za príjem daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou zo zdrojov na území SR
sa považuje príjem zo závislej činnosti vykonávanej na území SR.
Ak závislú činnosť uvedený daňovník vykonával na území Holandska, napriek tomu,
že mu tento príjem vyplácala slovenská spoločnosť, sa tento príjem nepovažuje za
príjem zo zdrojov na území SR t.j. nie je na území SR zdaniteľný. V SR
daňovník nie je povinný podať DP z týchto príjmov.
Otázka č. 5 – Rezident ČR vykonáva závislú činnosť pre rezidenta Poľska na území
SR
Poľská firma – daňový rezident Poľska má zriadené dve zahraničné organizačné
zložky, jednu českú a druhú slovenskú. Obe OZ sú vo svojej krajine súčasne
považované za stále prevádzkarne. Zamestnanci českej OZ (daňoví rezidenti ČR)
niekoľkokrát do roka cestujú na Slovensko, keďže tu vykonávajú práce pre
slovenskú organizačnú zložku. Tieto náklady sú priraditeľné slovenskej stálej
prevádzkarni. Kde a akým spôsobom sa uvedené príjmy zamestnancov zdaňujú?
Odpoveď
Organizačná zložka a ani stála prevádzkareň podľa slovenského práva nemá právnu
subjektivitu. Nositeľom subjektivity je zahraničný subjekt, ktorý
prostredníctvom OZ vykonáva na území SR podnikateľskú činnosť. To znamená, že
subjektom práva a zdanenia, t.j. účtovnou jednotkou a daňovníkom dane z príjmov
na území SR je zahraničná osoba (v predmetnom prípade daňový rezident Poľska),
nie jej organizačná zložka a stála prevádzkareň umiestnená na tomto území.
Ďalej v odpovedi vychádzame z predpokladu, že daňový rezident Poľska má
vytvorenú organizačnú zložku v ČR, ktorá je zároveň aj stálou prevádzkarňou v ČR
a súčasne má organizačnú zložku v SR, ktorá je zároveň stálou prevádzkarňou v
SR. Rezident Poľska je zamestnávateľom zamestnanca (rezidenta ČR), ktorý
vykonáva závislú činnosť v organizačnej zložke (stálej prevádzkarni) v ČR a jeho
mzda je vyplácaná stálou prevádzkarňou v ČR. Rezident Poľska prostredníctvom
svojej organizačnej zložky v ČR vysiela tohto českého zamestnanca na výkon
závislej činnosti na územie SR (predpokladáme, že výkon práce v SR nepresiahne
183 dní), kde bude vykonávať prácu pre potreby slovenskej stálej prevádzkarne.
Zdaniteľnosť príjmu rezidenta ČR (zamestnanca) je potrebné posúdiť v zmysle
Zmluvy medzi Slovenskou republikou a Českou republikou o zamedzení dvojitého
zdanenia a zabránení daňovému úniku v odbore daní z príjmov a z majetku
(uverejnená pod č. 238/2003 Z. z., ďalej len zmluva), nakoľko je potrebné
posúdiť, či má právo na zdanenie predmetného príjmu štát rezidencie tohto
zamestnanca (t.j. ČR) alebo zdrojový štát (štát, na území ktorého je závislá
činnosť vykonávaná, t.j. SR).
Podľa článku 14 ods. 2 zmluvy odmeny, ktoré rezident ČR poberá z dôvodu
zamestnania vykonávaného v SR, podliehajú zdaneniu bez ohľadu na ustanovenie
odseku 1 len v ČR, ak sú splnené všetky tieto podmienky:
1. príjemca je zamestnaný v SR počas jedného obdobia alebo viacerých období,
ktoré nepresiahnu v úhrne 183 dní v akomkoľvek dvanásťmesačnom období, ktoré
sa začína alebo končí v príslušnom daňovom roku, a
2. odmeny sú vyplácané zamestnávateľom alebo v mene zamestnávateľa, ktorý nie
je rezidentom SR, a
3. odmeny nejdú na ťarchu stálej prevádzkarne, ktorú má zamestnávateľ v SR.
Za predpokladu, že niektorá z uvedených podmienok nie je splnená, ide o príjem
zdaniteľný v SR.
K písm. c) predmetného ustanovenia na doplnenie uvádzame, že odpočítateľnosť
mzdy (odmeny) zamestnanca pri výpočte základu dane stálej prevádzkarne
zamestnávateľa je potrebné posudzovať v zmysle zásad vymedzených v článku 7
zmluvy, pričom nie je rozhodujúce, či mzda zamestnanca bola tiež v skutočnosti
pri výpočte ziskov stálej prevádzkarne odpočítaná.
Podmienka uvedená v článku 14 ods. 2 písm. c) zmluvy nie je splnená, ak podľa
pravidiel pre rozdelenie ziskov podnikov vymedzených v článku 7 zmluvy je možné
mzdu zamestnanca odpočítať pri výpočte základu dane stálej prevádzkarne. Aj
mzdové náklady, ktoré vznikli pred vznikom stálej prevádzkarne zamestnávateľa je
možné odpočítať pri výpočte základu dane stálej prevádzkarne, ak sú vynaložené
na ciele sledované touto stálou prevádzkarňou a vecne súvisia s jej činnosťou.
Z vedeného vyplýva, že ak rezident ČR vykonáva závislú činnosť pre potreby
stálej prevádzkarne v SR, považuje sa jeho príjem za príjem, ktorý ide na ťarchu
slovenskej stálej prevádzkarne, t.j. ide o zdaniteľný príjem v SR v zmysle § 2
písm. h) zákona o dani z príjmov.
Pri určení spôsobu zdaňovania príjmov zo závislej činnosti českého zamestnanca
je potrebné vychádzať z príslušných ustanovení zákona o dani z príjmov.
V predmetnom prípade je zamestnávateľom českého zamestnanca daňový rezident
Poľska, pričom je potrebné skúmať, či sa tento zamestnávateľ stáva v SR
zahraničným platiteľom dane.
Podľa § 48 ods. 1 zákona o dani z príjmov platiteľom dane podľa § 35, 43 a 44 je
aj fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v
zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky stálu prevádzkareň alebo tu
zamestnáva zamestnancov dlhšie ako 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých
obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov.
Ak zahraničný zamestnávateľ (daňový rezident Poľska) spĺňa uvedené podmienky, má
povinnosť registrácie ako platiteľ dane z príjmov zo závislej činnosti v zmysle
§ 49a ods. 3 zákona o dani z príjmov.
Uvedenému daňovníkovi (zamestnávateľovi) dávame do pozornosti tiež ustanovenia §
35 až 40 zákona o dani z príjmov.