Zdaňovanie peňažných a nepeňažných plnení poskytovateľov zdravotnej
starostlivosti od 1.1.2020
Otázka
Spoločnosť (držiteľ) v budúcnosti uvažuje nad uzatvorením mandátnej zmluvy alebo
zmluvy o spolupráci s lekárom - fyzickou osobou, nepodnikateľom alebo
zdravotnými sestrami (tiež nepodnikateľmi), pričom predmetom obidvoch zmlúv bude
činnosť lekára vykonať odborné poradenstvo alebo prednášku a držiteľ zabezpečí
lekárovi účasť na kongrese a uhradí mu ubytovanie, transport, registráciu.
Otázkou držiteľa je, akým spôsobom sa zdaňuje vyplatená odmena ako aj nepeňažné
plnenie poskytnuté v súvislosti s vykonanou činnosťou a tiež aké oznamovacie
povinnosti vznikajú držiteľovi pri poskytnutí týchto plnení poskytovateľovi
zdravotnej starostlivosti v súlade so znením ZDP od 1.1.2020.
Ak činnosť, ktorú daňovník na základe uzatvorenej mandátnej zmluvy, resp. zmluvy
o spolupráci má charakter činnosti, ktorá spadá pod zákon č. 185/2015 Z. z.
Autorský zákon v znení neskorších predpisov (ďalej len „Autorský zákon“), potom
peňažný ako aj nepeňažný príjem, ktorý lekár, resp. sestra dosiahne ako aktívny
účastník kongresu sa považujú za príjem podľa § 6 ods. 2 písm. a) resp. § 6 ods.
4 ZDP, ktoré sa zdaňujú zrážkovou daňou podľa § 43 ods. 3 písm. h) ZDP, ak nie
je uzatvorená dohoda o nezrážaní dane podľa § 43 ods. 14 ZDP. Ak je uzatvorená
dohoda o nezrážaní dane podľa § 43 ods. 14 ZDP, držiteľ vyplatí autorský honorár
neznížený o daň, a za zdanenie tak peňažnej odmeny ako aj poskytnutého
nepeňažného plnenia v súvislosti s aktívnou účasťou na kongrese zodpovedá lekár.
Otázkou je, či má držiteľ povinnosť oznámiť výšku nepeňažného plnenia správcovi
dane
v súlade s § 49a ods. 6 ZDP účinného od 1.1.2021, a to nad rozsah určený
osobitným predpisom do konca mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom
bolo toto nepeňažné plnenie poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti
a tiež povinnosť oznámiť výšku nepeňažného plnenia príjemcovi plnenia podľa §
49a ods. 7 ZDP do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v
ktorom nepeňažné plnenie poskytol. Sme tohto názoru, že táto povinnosť
držiteľovi vyplýva zo znenia citovaných ustanovení ZDP, a to aj prípade, že
držiteľ zrážku dane z nepeňažného príjmu vykonal podľa § 43 ods. 3 písm. h) ZDP,
ako aj v prípade, že si nepeňažný príjem zdaňuje autor sám cez daňové priznanie,
nakoľko v týchto prípadoch nedošlo k zrazeniu dane podľa § 43 ods. 3 písm. o)
ZDP.
Ak by sa činnosť, ktorú daňovník na základe uzatvorenej zmluvy vykonáva,
nepovažovala za činnosť, ktorá spadá pod autorský zákon (napríklad mandátna
zmluva medzi držiteľom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, predmetom
ktorej je poradenská činnosť, pričom lekár je v pozícii zdravotníckeho
pracovníka - nepodnikateľa), potom je otázkou, či takýto príjem (peňažný aj
nepeňažný) je možné považovať za príjem podľa § 8 ods. 1 písm. l) ZDP, ktorý je
zdaňovaný daňou vyberanou zrážkovou daňou podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, ak
samozrejme nejde o príjem podľa § 5 ZDP, ktorý sa zdaňuje preddavkovo podľa § 35
ZDP?
Odpoveď zo dňa 28.2.2020
Peňažné a nepeňažné plnenia poskytnuté od 1.1.2020 poskytovateľovi zdravotnej
starostlivosti [§ 2 písm. z) ZDP] od držiteľa [§ 2 písm. y) ZDP] sú príjmami zo
závislej činnosti podľa § 5 ZDP, ak boli poskytnuté napr. na základe
pracovnoprávneho alebo obdobného vzťahu uzatvoreného medzi držiteľom a
zamestnancom poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, ktorý vykonáva
zdravotnícke povolanie v pracovnoprávnom vzťahu alebo v obdobnom pracovnom
vzťahu alebo medzi držiteľom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, resp.
zdravotníckym pracovníkom, ktorí sú fyzickými osobami-podnikateľmi, alebo medzi
držiteľom a skúšajúcim lekárom na vykonávanie klinického skúšania. Súčasťou
vyplatenej odmeny poskytovateľa zdravotnej starostlivosti od držiteľa, t. j.
súčasťou príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, sú aj ostatné peňažné a
nepeňažné plnenia
poskytnuté držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti v súvislosti s
výkonom činností pre držiteľa (napr. bezplatne poskytnutej dopravy, stravy a
ubytovania) poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa v súvislosti s
výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 5 ZDP. Následne sa vyhodnotí
zdaniteľnosť týchto príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP v konkrétnom
prípade rovnako ako u iných zamestnancov, t. j. vo väzbe na ustanovenia § 5 ods.
5 a 7 ZDP. Z uvedených plnení je zamestnávateľ (držiteľ), ktorý je platiteľom
dane, povinný vybrať preddavok na daň zo zdaniteľnej mzdy spôsobom ustanoveným v
§ 35 ZDP.
Na základe uzatvorenej mandátnej zmluvy podľa § 566 až 576 Obchodného zákonníka
činnosť, na ktorú sa mandatár zaviazal, je povinný uskutočňovať podľa pokynov
mandanta a v súlade s jeho záujmami, ktoré mandatár pozná alebo musí poznať.
Mandátna zmluva je záväzkovým vzťahom, ktorý sa použije predovšetkým pri úprave
vzájomných vzťahov medzi podnikateľskými subjektmi, t. j. ak sa vzťah týka ich
podnikateľskej činnosti. Ak podnikateľ a nepodnikateľ nezvolia pôsobnosť
Obchodného zákonníka na ich právny vzťah, potom sa tento vzťah riadi právnou
úpravou príkaznej zmluvy podľa § 724 až § 732 Občianskeho zákonníka. Ak nejde v
mandátnej alebo príkaznej zmluve o výkon práce, ktorá je predmetom
podnikateľskej činnosti fyzickej osoby, napr. na základe živnostenského
oprávnenia alebo podľa osobitných predpisov, odmena za výkon práce mandatára,
resp. príkazníka podľa pokynov mandanta, resp. príkazcu je príjmom zo závislej
činnosti podľa § 5 ZDP, z ktorých je platiteľ dane povinný zraziť preddavok na
daň podľa § 35 ZDP.
Pre posúdenie skutočnosti, či príjmy vyplácané držiteľom poskytovateľovi
zdravotnej starostlivosti na základe konkrétnej zmluvy sa považujú za príjmy zo
závislej činnosti podľa § 5 ZDP je teda smerodajné, či sú splnené znaky
závislosti, teda či je daňovník pri výkone práce pre platiteľa príjmu povinný
dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa príjmu, či vykonáva činnosť v mene
platiteľa a na jeho účet a pod. Ak sú splnené znaky závislosti, predmetný príjem
sa zaraďuje medzi príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP.
Ak činnosť, na základe ktorej sú vyplácané príjmy poskytovateľovi zdravotnej
starostlivosti od držiteľa, nespĺňa znaky závislosti a išlo by o výkon
podnikateľskej činnosti, potom sa predmetný príjem zaraďuje u poskytovateľa
zdravotnej starostlivosti medzi príjmy vymedzené v § 6 ods. 1 písm. c) ZDP.
Súhlasíme s Vašim názorom, že ak činnosť, ktorú poskytovateľ zdravotnej
starostlivosti vykoná pre držiteľa na základe zmluvy, ktorá spadá pod Autorský
zákon, potom peňažný ako aj nepeňažný príjem, ktorý poskytovateľ zdravotnej
starostlivosti dosiahne napr. ako aktívny účastník kongresu sa považujú za
príjem podľa § 6 ods. 2 písm. a), resp. § 6 ods. 4 ZDP, z ktorých sa vyberá daň
zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. h) ZDP, ak nie je uzatvorená dohoda podľa § 43
ods. 14 ZDP. Ak je uzatvorená dohoda podľa § 43 ods. 14 ZDP, držiteľ vyplatí
autorský honorár neznížený o daň, pričom za zdanenie tak peňažnej odmeny ako aj
poskytnutého nepeňažného plnenia zodpovedá poskytovateľ zdravotnej
starostlivosti.
S účinnosťou od 1.1.2021 je v § 49a ods. 6 ZDP ustanovená oznamovacia povinnosť
držiteľa, ktorá sa týka tých poskytovateľov zdravotnej starostlivosti, ktorým
držiteľ poskytol nepeňažné plnenia od 1.1.2020, z ktorých sa nevyberá daň
zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, a to len v prípade, ak boli tieto
nepeňažné plnenia poskytnuté nad rozsah nepeňažných plnení, ktoré držiteľ
oznamuje v súlade s povinnosťou určenou v zákone č. 362/2011 Z. z. o liekoch a
zdravotníckych pomôckach a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších
predpisov.
V § 49a ods. 7 ZDP je ustanovená oznamovacia povinnosť držiteľa voči
poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ktorá sa vzťahuje na držiteľa, ktorý
poskytol poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti nepeňažné plnenia, ktoré sú
aj príjmami podľa § 6 ZDP, t. j. vrátene príjmov podľa § 6 ods. 2 písm. a),
resp. § 6 ods. 4 ZDP, ale len pri ktorých daňovník uplatnil postup podľa § 43
ods. 14 ZDP. Ak sú tieto nepeňažné plnenia príjmami zo závislej činnosti podľa §
5 ZDP, z ktorých zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vyberá preddavok na
daň podľa § 35 ZDP, na takéhoto držiteľa (platiteľa dane z príjmov zo závislej
činnosti) sa nevzťahuje oznamovacia povinnosť podľa § 49a ods. 7 ZDP.
Len v prípade, ak činnosť, na základe ktorej sú vyplácané nepeňažné príjmy
poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa, nespĺňa znaky závislosti,
pričom nejde o príjmy podľa § 5 ZDP a ani o príjmy podľa § 6 ZDP, potom by sa
predmetné príjmy zaradili medzi príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. l) ZDP, z ktorých
sa vyberá daň zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, pri ktorých sa na držiteľa
vzťahujú oznamovacie povinnosti podľa § 43 ods. 17 písm. b) a podľa § 43 ods. 19
ZDP.