Určenie základu dane alebo daňovej straty „agentskej“ stálej prevádzkarne
rezidenta Švajčiarskej konfederácie

Otázka
Aký je postup určenia základu dane alebo daňovej straty „agentskej“ stálej
prevádzkarne daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, rezidenta Švajčiarskej
konfederácie ?

Odpoveď zo dňa 18.12.2017
Pri určení základu dane alebo daňovej straty stálej prevádzkarne daňovníka s
obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý je rezidentom Švajčiarskej konfederácie
(ďalej len „švajčiarsky podnik“), je potrebné postupovať podľa § 17 ods. 7
zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej
len „zákon o dani z príjmov“)  a  článku 7  Zmluvy medzi Slovenskou republikou a
Švajčiarskou konfederáciou o zamedzení dvojitého zdanenia v odbore daní z
príjmov a  z majetku, uverejnenou v Zbierke zákonov  pod č. 127/1998 Z. z.
(ďalej len „zmluva“).

 Keďže princípy a zásady určenia základu dane alebo daňovej straty stálej
prevádzkarne daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou ustanovené v zákone o
dani z príjmov a  zmluve sú vo svojej podstate rovnaké, s ohľadom na znenie
článku 7 zmluvy je potrebné pri interpretácii ustanovení § 17 ods. 7 zákona o
dani z príjmov a článku 7 zmluvy použiť ako doplnkové prostriedky výkladu a
oficiálne metodické pomôcky Komentár k článku 7 Modelovej zmluvy OECD o
zamedzení dvojitého zdanenia príjmov a majetku z júla 2008 vrátane poznámok
jednotlivých štátov k nemu, primerane Správu OECD o priraďovaní ziskov stálym
prevádzkarňam z júla 2008 a Smernicu OECD o transferovom oceňovaní pre
nadnárodné spoločnosti a správu daní.

 Vychádzajúc zo znenia zákona o dani z príjmov a zmluvy, a tiež z uvedených
oficiálnych dokumentov, pri určení základu dane alebo daňovej straty stálej
prevádzkarne daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 16 ods. 2 šiesta
a siedma veta zákona o dani z príjmov a článku 5 ods. 5 zmluvy (ďalej len
„agentská stála prevádzkareň“) sa na účely určenia základu dane alebo daňovej
straty agentskej stálej prevádzkarne aplikujú rovnaké princípy a zásady, ako na
určenie základu dane alebo daňovej straty ostatných typov stálych prevádzkarní.

 Určenie základu dane alebo daňovej straty stálej prevádzkarne podľa § 17 ods. 7
zákona o dani z príjmov a článku 7 zmluvy je založené na vytvorení predpokladu,
že táto stála prevádzkareň je funkčne samostatný a ekonomicky nezávislý podnik,
ktorému je na základe porovnateľnosti priradený primeraný zisk alebo strata
zodpovedajúca vykonávaným funkciám, prevzatým rizikám a používanému majetku
tohto „fiktívneho“ podniku.

Základným mechanizmom na vytvorenie predpokladu, že stála prevádzkareň je
samostatný a nezávislý podnik je priradenie rizík, majetku a kapitálu,  a tiež
akceptovanie a priradenie interných a externých transakcií,  podniku jeho
jednotlivým častiam na základe analýzy kľúčových pracovných funkcií podniku
relevantných pre prevzatie týchto rizík a pre ekonomické vlastníctvo tohto
majetku.

Priradenie rizík, majetku a kapitálu stálej prevádzkarni na daňové účely je
založené na faktickej analýze vykonávaných funkcií, znášaných rizík a
používaného majetku jednotlivými časťami podniku (funkčná a faktická analýza
podniku).
Základom tejto analýzy je definovanie kľúčových činností jednotlivých častí
podniku nesúcich podnikateľské riziko prostredníctvom ich personifikácie, t.j. 
na základe konkrétnych osôb (personálu), ktoré ich vykonávajú. Kľúčové funkcie
podniku relevantné pre priradenie rizík a majetku sú tak priradené jeho
jednotlivým častiam na základe personálu (väčšinou zamestnancov), ktorý ich
vykonáva.

 V prípade agentskej stálej prevádzkarne je v predloženom prípade potrebné
identifikovať činnosti, ktoré závislý zástupca vykonáva pre švajčiarsky podnik,
a to prostredníctvom funkčnej a faktickej analýzy závislého zástupcu, ktorá určí
činnosti vykonávané týmto zástupcom osobitne tak na vlastný účet, ako aj v mene
a na účet švajčiarskeho podniku.
 Závislý zástupca a švajčiarsky podnik, v mene ktorého tento zástupca koná,
predstavujú dva samostatné právne a daňové subjekty.

Pre určenie základu dane alebo daňovej straty agentskej stálej prevádzkarne je
relevantné, či závislý zástupca vykonáva v mene švajčiarskeho podniku kľúčové
personálne funkcie relevantné pre prijatie a/alebo riadenie rizík a pre určenie
ekonomického vlastníctva majetku.
Na základe vykonanej funkčnej a faktickej analýzy švajčiarskeho podniku je preto
potrebné agentskej stálej prevádzkarni tohto podniku ekonomicky priradiť vyššie
uvedeným spôsobom majetok, riziká a kapitál vzťahujúce sa k činnostiam
vykonávaným závislým zástupcom v mene švajčiarskeho podniku, a na základe takto
priradeného majetku, rizík a kapitálu určiť základ dane alebo daňovú stratu
takejto stálej prevádzkarne.
Základ dane alebo daňová strata agentskej stálej prevádzkarne švajčiarskeho
podniku sa určuje oddelene od základu dane alebo daňovej straty závislého
zástupcu a jeho súčasťou nie je základ dane alebo daňová strata určená a
priradená závislému zástupcovi.

Švajčiarsky podnik môže písomne požiadať správcu dane o odsúhlasenie použitia
konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne (§ 17 ods. 7 zákona o
dani z príjmov).

Bez ohľadu na rozsah priradenia základu dane alebo daňovej straty agentskej
stálej prevádzkarni je švajčiarsky podnik povinný podať daňové priznanie podľa §
41 zákona o dani z príjmov a podlieha registračnej a oznamovacej povinnosti
podľa § 49a ods. 5 zákona o dani z príjmov.