Medzinárodný prenájom pracovnej sily
Problematika zdaňovania príjmov zo závislej činnosti nerezidentov SR, ktorí
vykonávajú závislú činnosť na území SR a ide o tzv. „medzinárodný prenájom
pracovnej sily“, je riešená v § 5 ods. 4 zákona o dani z príjmov. Z uvedeného
ustanovenia vyplýva, že aj keď z právneho hľadiska bude uzavretý pracovný vzťah
medzi zahraničným zamestnancom (daňovým nerezidentom) a zahraničným „právnym“
zamestnávateľom (daňovým nerezidentom), ale tento zamestnanec bude vykonávať
prácu na území SR pre slovenského objednávateľa práce podľa jeho pokynov a
príkazov, tento sa pre daňové účely stane jeho „ekonomickým“ zamestnávateľom.
Splnenie ekonomického zamestnávania na území SR zakladá oprávnenie SR na
zdanenie príjmu zamestnanca na území SR, pričom slovenský zamestnávateľ má
povinnosť vybrať preddavok na daň tomuto zamestnancovi zo mzdy.
S účinnosťou od 1.1.2016 sa v ustanovení § 5 ods. 4 zákona o dani z príjmov
dopĺňa, že preddavok na daň vyberie zahraničný zamestnávateľ, ak má na území SR
organizačnú zložku, prostredníctvom ktorej vykonáva svoju činnosť. Táto
organizačná zložka sa stáva zahraničným platiteľom dane podľa § 48 zákona o dani
z príjmov v rozsahu mzdy vyplácanej zamestnancovi pracujúcemu pre slovenského
ekonomického zamestnávateľa.
FAQ
Otázka č. 1
Spoločnosť A (daňový rezident SR) vysiela v súlade so zákonníkom práce
zamestnancov do ČR, a to konkrétne do spoločnosti B (daňový rezident ČR). Doba
vyslania zamestnancov do ČR je kratšia ako 183 dní. Mzdu bude počas tohto
obdobia vyplácať zamestnancom naďalej spoločnosť A a následne vzniknuté mzdové
náklady prefakturuje spoločnosti B.
Odpoveď
V danom prípade nejde o vyslanie zamestnancov, ale o tzv. medzinárodný prenájom
pracovnej sily.
Pre zdanenie príjmov zo závislej činnosti v prípadoch „tzv. medzinárodného
prenájmu pracovnej sily“ je potrebné prekvalifikovať osobu zamestnávateľa.
Napriek tomu, že z právneho hľadiska bude naďalej formálnym „právnym“
zamestnávateľom slovenský poskytovateľ pracovnej sily, na daňové účely sa
skutočným („ekonomickým“) zamestnávateľom stane zahraničný (český) objednávateľ
(užívateľ) pracovnej sily, u ktorého bude daňovník (rezident SR) vykonávať
činnosť podľa jeho pokynov a príkazov, resp. v jeho mene a na jeho zodpovednosť.
Ak je v zmysle uvedeného skutočným ekonomickým zamestnávateľom český užívateľ
pracovnej sily, príjmy zo závislej činnosti vykonávanej na území ČR sú podľa
zmluvy zdaniteľné na území ČR bez ohľadu na dĺžku výkonu tejto činnosti.
V súlade s § 35 ods. 8 písm. b) zákona o dani z príjmov slovenský „právny“
zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, nevyberie preddavok na daň podľa
predchádzajúcich odsekov, ak ide o príjmy zamestnanca, ktoré sú zdaňované v
zahraničí. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane nevyberie preddavok na daň z
príjmov zo závislej činnosti podľa uvedeného ustanovenia (§ 35), ak v momente
„výplaty“ zdaniteľnej mzdy zamestnancovi objektívne vie, že táto zdaniteľná mzda
je fakticky zdaňovaná tiež v štáte výkonu závislej činnosti zamestnanca.
Po skončení príslušného zdaňovacieho obdobia je takýto daňovník vo všeobecnosti
povinný vysporiadať si svoje celosvetové príjmy na území SR prostredníctvom
podaného daňového priznania v súlade s § 32 zákona o dani z príjmov v lehote
podľa § 49 tohto zákona.
Daňovník (zamestnanec) ako rezident SR uvedie v daňovom priznaní príjmy zo
zdrojov na území SR ako aj príjmy zo závislej činnosti vykonávanej v ČR.
Následne môže využiť zvýhodnený postup a v daňovom priznaní uplatniť za účelom
zamedzenia dvojitého zdanenia metódu vyňatia príjmov v zmysle § 45 ods. 3 písm.
c) zákona o dani z príjmov, ak boli jeho príjmy zo závislej činnosti v ČR
preukázateľné zdanené a ak je tento postup pre daňovníka výhodnejší. Výraz
preukázateľne zdanené znamená, že predmetný príjem bol v príslušnom štáte
podrobený zdaneniu bez ohľadu na výšku dane zaplatenej v tomto štáte po
uplatnení nezdaniteľných častí, resp. úľav podľa vnútroštátnych daňových
predpisov tohto štátu.
Otázka č. 2
Český zamestnávateľ poskytne svojho zamestnanca (rezidenta ČR) slovenskej
spoločnosti (daňový rezident SR) na obdobie 4 mesiacov, kde bude vykonávať svoju
činnosť pre potreby a v záujme slovenskej spoločnosti. Mzdu bude počas tohto
obdobia vyplácať zamestnancovi naďalej český zamestnávateľ a následne vzniknuté
mzdové náklady prefakturuje slovenskej spoločnosti. Český zamestnávateľ nemá v
SR zriadenú organizačnú zložku, ani mu nevznikla stála prevádzkareň v SR.
Odpoveď
V prípade „tzv. medzinárodného prenájmu pracovnej sily“ je potrebné
prekvalifikovať osobu zamestnávateľa. Napriek tomu, že z právneho hľadiska bude
naďalej formálnym „právnym“ zamestnávateľom český poskytovateľ pracovnej sily,
na daňové účely sa skutočným („ekonomickým“) zamestnávateľom stane slovenský
objednávateľ (užívateľ) pracovnej sily, u ktorého bude nerezidentný daňovník
vykonávať činnosť podľa jeho pokynov a príkazov, resp. v jeho mene a na jeho
zodpovednosť.
Koncept skutočného („ekonomického“) zamestnávateľa je uvedený v ustanovení § 5
ods. 4 zákona o dani z príjmov, podľa ktorého je zamestnávateľom aj daňovník s
neobmedzenou daňovou povinnosťou (fyzická osoba s bydliskom alebo právnická
osoba so sídlom na území Slovenskej republiky), pre ktorého zamestnanec vykonáva
prácu podľa jeho pokynov a príkazov, aj keď sa príjem za túto prácu na základe
zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v
zahraničí (tzn. prostredníctvom zahraničného právneho zamestnávateľa).
Pri prekvalifikovaní osoby zamestnávateľa, je potrebné skúmať či slovenský
objednávateľ (užívateľ) pracovnej sily spĺňa základné charakteristické znaky
skutočného („ekonomického“) zamestnávateľa.
V prípade splnenia podmienok uvedených v ustanovení § 5 ods. 4 zákona o dani z
príjmov je za zamestnávateľa (platiteľa dane) na daňové účely považovaný
daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou (slovenský „ekonomický“
zamestnávateľ). Tento zamestnávateľ má u takto „prenajatých“ nerezidentných
zamestnancov vykonávajúcich závislú činnosť na území Slovenskej republiky a
poberajúcich zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti rovnaké povinnosti ako v
prípade tuzemských rezidentných zamestnancov podľa § 35 až § 40 zákona o dani z
príjmov (vyberanie a platenie preddavkov, vedenie mzdových listov, uvádzanie v
prehľadoch a hláseniach a pod.).
Otázka č. 3
Český zamestnávateľ poskytne svojho zamestnanca (rezidenta ČR) slovenskej
spoločnosti (daňový rezident SR), kde bude vykonávať svoju činnosť pre potreby a
v záujme slovenskej spoločnosti. Mzdu bude počas tohto obdobia vyplácať
zamestnancovi naďalej český zamestnávateľ a následne vzniknuté mzdové náklady
prefakturuje slovenskej spoločnosti. Český zamestnávateľ má v SR zriadenú
organizačnú zložku, ktorá však vykonáva inú činnosť ako je činnosť slovenskej
spoločnosti. Kto sa v takom prípade stáva v SR platiteľom dane zo závislej
činnosti – slovenská spoločnosť („ekonomický“ zamestnávateľ) alebo český
zamestnávateľ prostredníctvom svojej OZ na území SR?
Odpoveď
V zmysle znenia § 5 ods. 4 zákona dani z príjmov je s účinnosťou od 1.1.2016
zamestnávateľom aj daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou, pre ktorého
zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov alebo v jeho mene a na
jeho zodpovednosť, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu
vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Na účely
tohto zákona sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem, ktorý vypláca
daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Ak v úhradách zamestnávateľa osobe
so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí okrem osoby so sídlom alebo bydliskom v
zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku, nie je
preukázaná skutočná výška príjmov zamestnancov, považuje sa za príjem
zamestnancov celá úhrada.
Podľa § 48 ods. 2 zákona o dani z príjmov v prípade uvedenom v § 5 ods. 4 nie je
platiteľom dane fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so
sídlom v zahraničí. To neplatí, ak ide o osobu so sídlom alebo s bydliskom v
zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku, keď je
platiteľom dane táto osoba v rozsahu poskytnutej mzdy.
Z novelizovaného ustanovenia § 5 ods. 4 a § 48 ods. 2 zákona o dani z príjmov
vyplýva, že osoba s bydliskom alebo so sídlom v zahraničí, ktorá prenajíma
svojich zamestnancov osobe s bydliskom alebo so sídlom na území SR a ktorá má
zároveň na tomto území zriadenú organizačnú zložku, má postavenie platiteľa dane
v rozsahu poskytnutej mzdy týmto zamestnancom. Podľa platného znenia zákona nie
je relevantné skúmať, na aký účel bola táto organizačná zložka na území
Slovenskej republiky zriadená.
Z uvedeného vyplýva, ak zahraničný poskytovateľ pracovnej sily má na území SR
zriadenú organizačnú zložku, povinnosti platiteľa dane v rozsahu miezd
poskytnutých „prenajatým“ zamestnancom prechádzajú od 1.1.2016 zo slovenského
užívateľa pracovnej sily na túto zahraničnú osobu.