Poskytovanie služieb v SR zahraničnou skupinou DPH

Otázka: 
Spoločnosti A a B sú zahraničné osoby, ktoré na území tuzemska nemajú sídlo,
miesto podnikania, prevádzkareň, bydlisko ani sa v tuzemsku obvykle
nezdržiavajú. Spoločnosť A a spoločnosť B sú súčasťou jednej DPH skupiny v
Českej republike, pričom spoločnosť A je určená ako zástupca DPH skupiny.
Spoločnosť B dodáva spoločnosti A služby spojené s nehnuteľnosťou na území
tuzemska a následne ich spoločnosť A dodáva tuzemskej zdaniteľnej osobe. Otázkou
subjektu je,  či je možné v tomto prípade považovať spoločnosť A a spoločnosť B
usadené v ČR tvoriace jednu DPH skupinu v tomto členskom štáte EÚ (v ČR) za
jednu zdaniteľnú osobu pri dodaní služby s miestom dodania v inom členskom štáte
(v SK), ako aj kto si bude v tuzemsku plniť daňové, príp. registračné povinnosti
v súvislosti s predmetným dodaním? Ináč povedané, aké povinnosti z pohľadu
zákona o DPH spoločnostiam A a B, resp. skupine DPH v ČR z predmetného dodania
plynú?

Odpoveď:
Možnosť skupinovej registrácie na účely DPH pre zdaniteľné osoby umožňuje článok
11 smernice o DPH. Podľa tohto článku môže členský štát považovať za jednu
zdaniteľnú osobu osoby usadené na území členského štátu, ktoré sú síce právne
nezávislé, ale súčasne sú vzájomne úzko prepojené finančnými, ekonomickými a
organizačnými väzbami. Každý člen takejto skupiny si zachováva svoju právnu
formu. Výlučne na účely DPH sa vytvorenie skupiny uprednostňuje pred právnymi
formami napr. podľa občianskeho alebo obchodného práva. Členovia skupiny sú aj
po zaregistrovaní skupiny za platiteľa dane naďalej samostatnými právnymi
subjektmi a v obchodných vzťahoch vystupujú vo svojom mene, len na účely
uplatňovania dane z pridanej hodnoty sa skupina považuje za jednu zdaniteľnú
osobu – platiteľa dane. Členské štáty, ktoré chcú využiť túto možnosť, sa musia
vopred poradiť s Výborom pre DPH.

Komisia v Oznámení Rade a Európskemu parlamentu o možnosti  skupinovej
registrácie na účely DPH podľa článku 11 smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom
systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „oznámenie KOM(2009) 325“) vysvetlila
ako sa má ustanovenie čl. 11 smernice o DPH previesť do praktických opatrení
vnútroštátnych legislatív členských štátov pri rešpektovaní základných zásad DPH
Spoločenstva.
 

Ak členský štát využije možnosť skupinovej registrácie na účely DPH ustanovenú v
čl. 11, je potrebné to považovať za osobitnú vnútroštátnu odchýlku od bežných
pravidiel o DPH. Skupina DPH v tomto ponímaní je určitou „fikciou“ vytvorenou
pre účely DPH, kde má ekonomická podstata prednosť pred právnou formou, je teda
osobitný typ zdaniteľnej osoby, ktorá existuje len na účely DPH.  

Komisia v oznámení KOM(2009) 325 uviedla, že článok 11 sa má vykladať v súlade
so zásadami územnej príslušnosti a daňovej nezávislosti, podľa ktorých pôsobnosť
daňového úradu daného členského štátu nemôže siahať za hranice jeho územia.
Samotné znenie čl. 11 obmedzuje územnú pôsobnosť schémy skupinovej registrácie
na účely DPH zavedenej členským štátom na osoby usadené na území tohto členského
štátu. Keďže schéma skupinovej registrácie na účely DPH je voliteľný režim,
ktorý si zvolil jeden členský štát, nemala by mať za následok rozšírenie mimo
fyzického územia členského štátu, ktorý zaviedol schému skupinovej registrácie
na účely DPH. V opačnom prípade môže dôjsť k porušovaniu daňovej suverenity
iného členského štátu.

Zmysel a účel skupinového zdanenia upravený v článku 11 smernice o DPH totiž
spočíva prednostne v zjednodušení postupu pre zdaniteľnú osobu a s tým spojeným
zjednodušením pre daňové správne orgány. Takýto účel vyplýva z odôvodnenia
návrhu Komisie k šiestej smernici o harmonizácii právnych predpisov z roku 1973
v súvislosti s článkom 4 ods. 4 šiestej smernice (ktorý zodpovedá článku 11
smernice o DPH), ktoré výslovne uvádza: „Okrem toho je vhodné zvoliť v odseku 4
flexibilnú formuláciu, na základe ktorej sa členským štátom umožní, aby povahu
zdaniteľnej osoby systematicky neviazali na znak výlučnej právnej nezávislosti,
či už v záujme administratívneho zjednodušenia alebo s cieľom boja proti určitým
druhom zneužívania (napríklad rozdelenie podniku medzi viaceré zdaniteľné osoby
s cieľom využívať osobitný režim)“ (z návrhu Komisie z 20. júna 1973 [KOM(73)
950 final]). A zároveň takéto konštatovanie vychádza aj z judikatúry Súdneho
dvora, ktorý tiež zdôrazňuje cieľ článku 11 smernice o DPH, ktorým je dosiahnuť
zjednodušenie (napr. rozsudok v spojených veciach C 108/14 a C 109/14).
 

Ak však zmysel a účel článku 11 smernice o DPH spočíva prednostne v zjednodušení
postupu pre zdaniteľnú osobu a daňové správne orgány, vzťahuje sa právna úprava
článku 11 smernice o DPH len na vzťah medzi zdaniteľnou osobou (a osôb, ktoré sú
s ňou úzko prepojené) a daňovým správnym orgánom. Voči daňovému správnemu orgánu
sa teda uplatní fikcia jedinej zdaniteľnej osoby, ktorej sa pripíšu všetky
transakcie skupiny. Takáto skupina na účely DPH však vo vzťahu k tretím osobám
nevystupuje/nemôže vystupovať ako samostatný právny subjekt. Strata nezávislosti
na účely DPH (t. j. podľa článku 11 smernice o DPH) sa teda obmedzuje len na
vzťah medzi úzko prepojenými spoločnosťami a daňovými správnymi orgánmi. Nemá
nijaké účinky vo vzťahu k tretím osobám. Čomu nasvedčuje aj fakt, že aj po
zaregistrovaní skupiny za platiteľa dane, sú jednotliví členovia skupiny naďalej
samostatnými právnymi subjektmi a v obchodných vzťahoch vystupujú vo svojom
mene. Vo väčšine prípadov nezúčastnený obchodný partner vôbec nevie o tom, či je
jeho poskytovateľ služieb členom skupiny na účely DPH alebo nie.

Obmedzením pôsobnosti skupiny DPH na územie štátu sa docieli, že jeden členský
štát nenaruší územnú daňovú suverenitu iného členského štátu, ktorý povoľuje
skupinové zdanenie, resp. v ktorom sa vychádza z predpokladu o existencii
dotknutej skupiny, ktorej podmienky môže druhý členský štát len ťažko posúdiť.
Zároveň sa takýmto spôsobom zaručí, že rôzne daňové orgány nevydajú protikladné
rozhodnutia, a zabráni sa využívaniu rozdielnych daňových režimov, resp.
odlišných daňových sadzieb. 

Na základe vyššie uvedeného, máme za to, že v prípade, ak zdaniteľné osoby,
ktoré sú členmi skupiny DPH v zmysle vnútroštátnej legislatívy v jednom členskom
štáte, si dodávajú medzi sebou tovary alebo služby s miestom dodania v inom
členskom štáte, nemožno na tieto dodania nahliadať ako na dodania medzi členmi
skupiny DPH, t. j. na dodania, ktoré sa nepovažujú za zdaniteľné obchody, ktoré
nie sú predmetom dane. V tomto prípade sa bude na predmetné dodania nahliadať
ako na „štandardné“ dodania medzi zahraničnými osobami s miestom dodania v
tuzemsku. To znamená, že spoločnosť B, ktorá dodáva služby na nehnuteľnosti s
miestom dodania podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH v tuzemsku inej zahraničnej
spoločnosti A, je povinná sa registrovať pre daň podľa § 5 zákona o DPH a
dodanie uplatniť slovenskú DPH a zároveň zahraničná spoločnosť A na dodanie
tejto obstaranej služby tuzemskej zdaniteľnej osobe uplatní podľa § 69 ods. 2
písm. a) zákona o DPH prenos daňovej povinnosti.

 

Dátum vydania stanoviska: 25.8.2022