Zníženie ZI, ktoré bolo zvyšované z nerozdelených ziskov

Otázka
Právnická osoba A, daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou (rezident
Slovenskej republiky, ďalej len „tuzemská právnická osoba“) je jedným z
akcionárov akciovej spoločnosti B (tuzemskej právnickej osoby), ktorá v rokoch
1999 – 2003 zvyšovala základné imanie z podielov na zisku po zdanení určeného na
rozdelenie.

Akciová spoločnosť B plánuje v roku 2018 znížiť svoje základné imanie a príjem
zo zníženia základného imania by mal byť vyplatený aj právnickej osobe A
podieľajúcej sa na základnom imaní akciovej spoločnosti B. Podlieha príjem
plynúci zo zníženia základného imania akciovej spoločnosti B  zdaneniu v zmysle
zákona o dani z príjmov v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo zisku po
zdanení?

Odpoveď

Podľa § 12 ods. 7 písm. c) zákona o dani z príjmov predmetom dane nie je podiel
na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva [§
3 ods. 1 písm. e)] v rozsahu, v akom nie je daňovým výdavkom u daňovníka
vyplácajúceho tento podiel na zisku, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom
zostatku, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi alebo
podiel na zisku a na majetku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou [§
3 ods. 1 písm. g)], okrem
1. príjmu (výnosu) podľa § 3 ods. 1 písm. e) a g) vyplácaného právnickej osobe,
ak tento príjem plynie daňovníkovi podľa § 2 písm. d) druhého bodu od právnickej
osoby, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x), alebo je
vyplácaný daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu právnickej osobe, ktorá je
daňovníkom nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x),
2. príjmu (výnosu) podľa § 3 ods. 1 písm. f) vyplácaného právnickej osobe.

Podľa § 3 ods. 1 písm. e) zákona o dani z príjmov účinného od 1. januára 2018 je
predmetom dane podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej
spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na
ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho orgánu, alebo členom dozorného
orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, pričom za podiel na zisku
(dividendu) sa považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania
obchodnej spoločnosti alebo družstva v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo
zisku po zdanení, ako aj výplata
prostriedkov z kapitálového fondu z príspevkov, ktorý bol tvorený prerozdelením
vlastných zdrojov obchodnej spoločnosti zo zisku po zdanení, podiel na
likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel,
podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia
uvedené v písmene f); za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj
zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zl zákona o dani z príjmov ustanovenie § 3
ods. 1 písm. e) v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použije na príjem plynúci
zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva v časti, v
akej bolo predtým zvýšené zo zisku po zdanení vykázaného za zdaňovacie obdobia,
za ktoré vykázaný podiel na zisku (dividenda) bol predmetom dane.

Ak u právnickej osoby nie je predmetom dane podiel na zisku (dividenda)
vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva [§ 3 ods. 1 písm. e)
zákona o dani z príjmov], predmetom dane nebude ani príjem plynúci zo zníženia
základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva v časti, v akej bolo
predtým zvýšené zo zisku po zdanení.

Spôsob zdanenia podielov na zisku (dividend) vykázaných za zdaňovacie obdobia do
31.12.2003 vymedzuje prechodné ustanovenie § 52zi ods. 6 až 8 zákona o dani z
príjmov. V súlade s § 52zi ods. 6 písm. b) zákona o dani z príjmov k úpravám
účinným od 1. januára 2017, ak podiel na zisku (dividenda) vykázaný za
zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie v zdaňovacom období začínajúcom
najskôr od 1. januára 2017 zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkovi
podľa 2 písm. d) druhého bodu, tzn. tuzemskej právnickej osobe, je zdaňovaný
podľa § 52 ods. 24.

V súlade s § 52 ods. 24 zákona o dani z príjmov sa ustanovenie § 3 ods. 2 písm.
c) a § 12 ods. 7 písm. c), podľa ktorého uvedené plnenia nie sú zdaňované,
použije na podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie po nadobudnutí
účinnosti tohto zákona, na vyrovnacie podiely a na podiely na likvidačnom
zostatku, na vyplatenie ktorých vznikol nárok po nadobudnutí účinnosti tohto
zákona. Ak podiel na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003
plynie od 1. apríla 2004 daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou, je
príjmom zo zdroja na území Slovenskej
republiky zdaňovaným daňou vyberanou zrážkou (§ 43); tento príjem nie je
predmetom dane, ak plynie daňovníkovi so sídlom v členskom štáte Európskej únie,
ktorý má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho
prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu
takýto príjem plynie. Ak podiel na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31.
decembra 2003 plynie daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou od subjektu,
ktorý má sídlo v inom členskom štáte Európskej únie, a tento daňovník má v čase
výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 25 %
priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie,
tento príjem odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o pristúpení Slovenskej
republiky k Európskej únii nie je predmetom dane.

Ak vo Vašom prípade dôjde k zníženiu základného imania, ktoré bolo tvorené zo
zisku po zdanení a tento zisk bol vykázaný:
- za zdaňovacie obdobie 1999, takýto podiel na zisku bol predmetom dane a bol
zdaňovaný daňou vyberanou zrážkou vo výške 15 %. Ak podiel na zisku nebol pri
zvýšení základného imania zdanený, potom pri výplate by mal byť predmetom dane,
ktorý sa zdaňuje v súlade s prechodným ustanovením §52zi ods. 6 písm. b) zákona
o dani z príjmov, tzn. u tuzemskej právnickej osoby sa zahrnie do základu dane a
zdaní sa sadzbou dane 21%;
- za zdaňovacie obdobia 2000 až 2003, takéto podiely na zisku boli predmetom
dane a boli zdaňované daňou vyberanou zrážkou vo výške 15 % (za splatený
nepeňažný vklad sa nepovažovalo zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti
na základe rozhodnutia valného zhromaždenia). Ak podiely na zisku neboli pri
zvýšení základného imania zdanené, potom pri výplate by mali byť predmetom dane,
ktoré sa zdaňujú v súlade s prechodným ustanovením § 52zi ods. 6 písm. b) zákona
o dani z príjmov, tzn. u tuzemskej právnickej osoby sa zahrnú do základu dane a
zdania sa sadzbou dane 21%.
V súlade s § 25 ods. 3 Opatrenia Ministerstva financií SR zo 16. decembra 2002
č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a
rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného
účtovníctva v znení neskorších predpisov, s účinnosťou od 01.01.2018 v účtovnej
jednotke, ktorá je akcionárom, sa účtuje pohľadávka voči akciovej spoločnosti z
dôvodu zníženia základného imania prerozdelením
akcionárom v hodnote vkladu do základného imania, a to na ťarchu účtu 378 – Iné
pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu účtovej
skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok.

Keďže v súlade s vyššie uvedeným akcionár účtuje o znížení základného imania
súvahovo, suma plynúca zo zníženia základného imania akciovej spoločnosti v
časti, v akej bolo predtým zvýšené zo zisku po zdanení za roky 1999 až 2003,
ktorá podlieha zdaneniu v súlade s § 52zi ods. 6 písm. b) zákona o dani z
príjmov, predstavuje pripočítateľnú položku k výsledku hospodárenia, ktorú
daňovník uvedie na r. 180 daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby.

Podporne je možné vychádzať z § 17 ods. 2 písm. b) zákona o dani z príjmov,
podľa ktorého výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami
podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa upraví o sumy, ktoré nie sú
súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sú zahrnované do základu
dane.