Ocenenie skládky uhlia podľa IFRS a základ dane

Otázka

Spoločnosť zostavuje účtovnú závierku podľa medzinárodných účtovných štandardov
pre finančné výkazníctvo (ďalej len „IFRS“). Skládku uhlia ocenila k 31.12.2017
v čistej realizovateľnej hodnote. Čistá realizovateľná hodnota je odhadnutá
predajná cena mínus odhadnuté náklady na dokončenie a predajné náklady. Toto
ocenenie je v súlade s výnimkou uvedenou v medzinárodnom účtovnom štandarde 2
Zásoby (ďalej len „IAS 2“) ods. 3. Odbyt uvedených zásob má spoločnosť
zabezpečený.

V súlade s Opatrením Ministerstva financií Slovenskej republiky č.
23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej
účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v
znení neskorších predpisov (ďalej len „postupy účtovania“) sa zásoby vytvorené
vlastnou činnosťou oceňujú vlastnými nákladmi a tieto vlastné náklady sú nižšie
ako čistá realizovateľná hodnota.

Je potrebné upraviť základ dane za rok 2017 o rozdiel vyplývajúci z rozdielneho
ocenenia zásob vytvorených vlastnou činnosťou podľa IFRS a podľa slovenských
postupov účtovania a ak áno, v zmysle ktorého ustanovenia Opatrenia MF SR z
15.02.2006, ktorým sa ustanovuje spôsob úpravy výsledku
hospodárenia vykázaného daňovníkom v individuálnej účtovnej závierke podľa
medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo v znení neskorších predpisov
(ďalej len „prevodový mostík“)?

Odpoveď

Podľa IAS 2 ods. 3 písm. a) sa tento štandard nevzťahuje na oceňovanie zásob
držaných výrobcami poľnohospodárskych a lesných produktov, poľnohospodárskej
výroby po zbere úrody, nerastných surovín a výrobkov z nich, v rozsahu ich
oceňovania v čistej realizovateľnej hodnote v súlade so zavedenými postupmi v
týchto odvetviach. Ak sa tieto zásoby oceňujú v čistej realizovateľnej hodnote,
vykazujú sa zmeny tejto hodnoty ako zisk alebo strata v období zmeny.

Podľa IAS 2 ods. 6 čistá realizovateľná hodnota je odhadovaná predajná cena v
bežnom podnikaní po odpočítaní odhadnutých nákladov na dokončenie a odhadnutých
nákladov potrebných na uskutočnenie predaja.

Z uvedeného vyplýva, že spoločnosť ocenila skládku uhlia na vyššiu čistú
realizovateľnú hodnotu v súlade s IAS 2 ods. 3 písm. a), pričom podľa postupov
účtovania takýto spôsob ocenenia nie je možný. V zmysle § 17 ods. 1 písm. c) ZDP
daňovník, ktorý vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke
podľa IFRS, pri zisťovaní základu dane z príjmov alebo daňovej straty vychádza:

1. z tohto výsledku hospodárenia, upraveného spôsobom ustanoveným prevodovým
mostíkom alebo
2. z výsledku hospodárenia, ktorý by vyčíslil, ak by účtoval v sústave
podvojného účtovníctva, pričom na účely zistenia tohto výsledku hospodárenia je
povinný viesť evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného
účtovníctva.

Ak spoločnosť pri zisťovaní základu dane z príjmov alebo daňovej straty vychádza
z výsledku hospodárenia vykázaného podľa IFRS upraveného podľa prevodového
mostíka, je potrebné, aby vykonala úpravy ustanovené v § 2 až 11 prevodového
mostíka. Nakoľko zásoby a oceňovanie zásob prevodový mostík neupravuje, pri
vyčíslení základu dane bude daňovník postupovať podľa IFRS, t.j. do základu dane
zahrnie zásoby uhlia v čistej realizovateľnej hodnote.