Dodanenie záväzkov v nadväznosti na uplatnenie pravidiel nízkej kapitalizácie

Otázka

Spoločnosť A poskytla v roku 2014 úročenú pôžičku spoločnosti B [ide o závislé
osoby podľa § 2 písm. n) ZDP]. Spoločnosť B investovala do rozvoja podnikania, a
preto zatiaľ nespláca pôžičku, ani úroky. K 31.12.2015 budú v spoločnosti B
nezaplatené úroky (záväzok) viac ako 360 dní po splatnosti a bude sa upravovať
výsledok hospodárenia v súlade s § 17 ods. 27 ZDP. Na nezaplatené nákladové
úroky sa však bude vzťahovať aj § 21a ZDP účinného od 01.01.2015 (nízka
kapitalizácia) a existuje predpoklad, že výška úrokov presiahne 25 % ukazovateľa
EBIDTA, teda výsledok hospodárenia sa bude zvyšovať o sumu úrokov presahujúcich
zákonom stanovený limit nízkej kapitalizácie.
Bude potrebné zvýšiť základ dane o 20 % celého nesplateného záväzku – úrokov,
ktoré sú viac ako 360 dní po splatnosti alebo sa postup podľa § 17 ods. 27 ZDP
uplatní len na tú časť úrokov, ktoré budú uznané za daňový výdavok v súlade s §
21a ods. 1 ZDP?

Odpoveď

V súlade s § 17 ods. 27 písm. a) ZDP daňovník okrem daňovníka podľa osobitného
predpisu (odkaz na zákon č. 213/1997 Z. z. v znení neskorších predpisov a zákon
č. 523/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov) a daňovníka, na ktorého bol
vyhlásený konkurz, základ dane zistený podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) ZDP
upraví o výšku záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19
daňovým výdavkom, a to aj k výdavku (nákladu) prislúchajúcemu k odpisovanému a
neodpisovanému majetku, zásobám, finančnému majetku a inému majetku, pri ktorom
vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z
používania, alebo neuhradenej časti akéhoto záväzku, ako aj o výšku záväzku
účtovaného ako zníženie výnosu (príjmu) tak, aby zvýšenie základu dane, ak od
dohodnutej lehoty splatnosti záväzku, ktorú na účely tohto ustanovenia nie je
možné predĺžiť, uplynula doba dlhšia ako 360 dní, predstavovalo v úhrne najmenej
20 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti.
S účinnosťou od 01.01.2015 sú v § 21a ZDP vymedzené pravidlá nízkej
kapitalizácie, ktoré zavádzajú limit pre maximálnu výšku úrokov z úverov a
pôžičiek, ktoré sú účtované do nákladov a zahrnované do základu dane, a to v
prípade, že úvery a pôžičky sú vyplácané medzi závislými právnickými osobami. V
súlade s § 21a ZDP daňovými výdavkami nie sú úroky platené z úverov a pôžičiek
od závislých osôb a súvisiace výdavky (náklady) na tieto úvery a pôžičky, a to
vo výške úrokov, ktoré počas zdaňovacieho obdobia presahujú 25 % hodnoty
ukazovateľa vypočítaného ako súčet výsledku hospodárenia pred zdanením
vykázaného podľa zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších
predpisov alebo výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa
medzinárodných účtovných noriem (odkaz na § 17a zákona č. 431/2002 Z. z. v znení
zákona č. 561/2004 Z. z.) a v ňom zahrnutých odpisov a nákladových úrokov.
Na základe vyššie uvedeného v prípadoch, kedy záväzky prislúchajú k výdavku,
ktorý sa nepovažuje za daňový výdavok, daňovník nepostupuje podľa § 17 ods. 27
ZDP. Pokiaľ úroky platené z pôžičky od závislej právnickej osoby presahujú limit
(25 % hodnoty ukazovateľa EBIDTA), t. j. podľa § 21a ods. 1 ZDP nie sú daňovým
výdavkom (z nákladov sa po testovaní vylúčia), daňovník na túto časť
nezaplatených úrokov z pôžičky neuplatní postup podľa § 17 ods. 27 ZDP. Úprava
základu dane podľa tohto ustanovenia sa vzťahuje len na tú časť nezaplatených
úrokov z pôžičky, ktoré v súlade s účtovnými predpismi boli zahrnuté do základu
dane.